Варианты передачи материалов от генподрядчика субподрядчику
Обязательство генподрядчика по поставке строительных материалов субподрядчику возникает из заключенного договора, например, в следующих случаях:
— в договор с субподрядной организацией включается положение, согласно которому обеспечение объекта строительства необходимыми материалами осуществляется генеральным подрядчиком;
— генеральным подрядчиком были приобретены материалы для строительства объекта собственными силами. Однако в ходе строительства, чтобы ускорить выполнение обязательств по строительству объекта, была привлечена подрядная организация, выполнение работ которой связано с использованием материалов, ранее приобретенных генеральным подрядчиком.
Возникает вопрос: каким образом должно быть организовано обеспечение субподрядчика строительными материалами? Существует два варианта ответа на данный вопрос, расхождения между которыми заключаются в обязательности проведения субподрядчиком процедур закупок материалов.
Согласно первому варианту закупку материалов для строительства осуществляет генеральный подрядчик и передает их выбранному им субподрядчику для выполнения отдельных видов работ. Передача материалов осуществляется либо по договору хранения, либо в соответствии с условиями договора субподряда. При этом не начисляется налог на добавленную стоимость.
Согласно второму варианту закупку материалов осуществляет субподрядчик в соответствии с процедурами, установленными действующим законодательством для закупок в строительстве. При этом генеральный подрядчик участвует в процедурах закупки на равных основаниях с другими участниками.
Рассмотрим каждый из вариантов подробнее.
Возможность внереализационной передачи материалов генподрядчиком субподрядчику
В первом варианте материалы, приобретенные генеральным подрядчиком и передаваемые субподрядной организации, рассматриваются им аналогично материалам заказчика, без перехода к субподрядчику права собственности на эти материалы, а сама передача не рассматривается как реализация.
С данным подходом сложно согласиться.
Еще в письме от 11.02.2004 № 04-1-16/517 «О передаче строительных материалов» Министерство архитектуры и строительства Республики Беларусь и Министерство финансов Республики Беларусь разъясняли, что передача генподрядчиком субподрядчику строительных материалов, приобретенных самостоятельно, является для генподрядчика доходом.
Доход, полученный генподрядчиком, подлежит налогообложению в установленном законодательством порядке.
Передача субподрядчику генподрядчиком материалов, приобретенных им самостоятельно, является реализацией материалов, что подтверждается порядком отражения в бухгалтерском учете данной финансовой операции.
Так, согласно подп. 14.7 п. 14 Инструкции о порядке бухгалтерского учета строительных материалов, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 24.01.2008 № 4 (далее — Инструкция № 4), передача генеральным подрядчиком строительных материалов субподрядчикам осуществляется по дебету счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» субсчет 90-8 «Прочие расходы по текущей деятельности» в корреспонденции с кредитом счета 10 «Материалы».
Следует учитывать, что в силу ст. 31 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК) реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу), передача имущественных прав одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или формы соответствующих сделок.
Оборот по реализации материалов признается объектом обложения НДС (ст. 93 НК). Следовательно, в накладной, оформленной генподрядчиком при передаче собственных материалов субподрядчику, к цене материалов необходимо предъявить дополнительно соответствующую сумму НДС, указав при этом ставку НДС, сумму НДС и стоимость материалов с НДС (п. 1 ст. 105 НК).
Привлекательность такой схемы передачи субподрядчику строительных материалов для генерального подрядчика состоит в уклонении им от уплаты налогов, предусмотренных в связи с реализацией товара, и извлечении тем самым дохода.
Передача материалов на хранение
В некоторых случаях для передачи материалов от генерального подрядчика субподрядчику оформляется договор хранения.
В соответствии с частью первой ст. 776 ГК по договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности.
То есть хранитель (субподрядчик) обязан вернуть поклажедателю (генподрядчику) полученные материалы в неизменном виде.
В сфере строительства переданные на хранение материалы подвергаются определенной переработке и входят в состав строительного объекта. Подрядчик занимается переработкой материала, в результате чего из строительных материалов заказчика образуется готовое здание или его часть. Следовательно, в данной ситуации договор хранения вполне обоснованно может быть признан притворной сделкой, маскирующей договор поставки строительных материалов.
Оформление передачи материалов заказчика
Согласно п. 18 Инструкции о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10 (далее — Инструкция № 10), в целях формирования стоимости объекта материалами заказчика признаются материалы:
— предусмотренные в перечнях к сметным нормам на производство строительных работ на объекте или в ведомости объемов работ и расхода ресурсов;
— приобретенные заказчиком;
— переданные подрядчику для выполнения строительных работ на объекте без перехода прав собственности.
Материал заказчика, полученный генеральным подрядчиком и переданный субподрядной организации для выполнения строительных работ на объекте заказчика, является материалом заказчика.
Материал, приобретенный или произведенный генеральным подрядчиком и переданный субподрядной организации для выполнения строительных работ, не является материалом заказчика.
В соответствии с п. 21 Инструкции № 10 передача материалов заказчика подрядной организации для выполнения строительных работ не является реализацией и отражается по дебету счета 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» (субсчет «Строительные материалы, переданные для производства работ») и кредиту счета 07 «Оборудование к установке и строительные материалы« (субсчет 07-3 «Строительные материалы»).
Материалы заказчика учитываются подрядной организацией на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку».
При оформлении накладной генподрядчиком в случае передачи субподрядчику материалов заказчика информация по НДС не указывается.
При передаче материалов заказчика субподрядчику цель приобретения указывается как «материал заказчика для производства работ на объекте (приводится наименование объекта) согласно договору (указывается номер договора)» (п. 21 Инструкции № 4).
Реализация материалов генподрядчиком субподрядчику
При реализации материалов (приобретенных или изготовленных) генподрядчиком субподрядчику цель приобретения товара указывается как «собственное производство и (или) потребление». При этом субподрядчик приходует полученные материалы на балансовых счетах учета материальных ценностей, включает в акт выполненных работ в общеустановленном порядке и списывает на себестоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами.
Из факта реализации товаров генеральным подрядчиком иной подрядной организации следует, что получатель товаров осуществляет их закупку. При этом получатель должен руководствоваться положениями Указа Президента Республики Беларусь от 20.10.2016 № 380 «О закупках товаров (работ, услуг) при строительстве» (далее — Указ № 380) и постановления Совета Министров Республики Беларусь от 31.01.2014 № 88 «Об организации и проведении процедур закупок товаров (работ, услуг) и расчетах между заказчиком и подрядчиком при строительстве объектов» (далее — постановление № 88), регулирующими порядок осуществления закупок в строительстве.
В случае, если субподрядчик принял материалы от генподрядчика (приобретенные им или изготовленные собственными силами) для строительства без проведения соответствующей процедуры закупки, в его действиях имеются признаки административного правонарушения, ответственность за которое предусмотрено ст. 21.17 КоАП.
Если строительный материал входит в перечень товаров, обязательных к продаже на бирже, то такая закупка может осуществляться только согласно данной процедуре. Генеральный подрядчик, намеревающийся передать субподрядчику приобретенный им материал, должен руководствоваться правилами биржевой торговли и иметь соответствующую аккредитацию на бирже.
В тех случаях, когда генеральный подрядчик приобретает материалы для выполнения работ собственными силами, данная закупка осуществляется в соответствии с положениями Указа № 380 и постановления № 88.
Если материалы приобретались генподрядчиком с целью последующей передачи субподрядчику, то, по общим правилам, такая закупка должна осуществляться согласно законодательству о закупках за счет собственных средств.
