C точки зрения гражданского законодательства цена является существенным условием договора купли-продажи недвижимости. Очевидно, что ценность для продавца будет иметь та часть цены недвижимости, которую он получит «на руки» без учета налогов, транзакционных издержек и пр. Речь идет о той фактической сумме, которой продавец сможет в дальнейшем распоряжаться. Для покупателя же, как правило, критично значение суммы, которую он «потеряет» взамен на объект. Хотя у сторон сделки изначально разные точки зрения на вопрос формирования цены, достижение компромисса в этом вопросе является необходимым условием заключения конкретного договора купли-продажи недвижимости.
Достаточно распространенной на практике ситуацией является приобретение организацией объекта недвижимого имущества у физического лица. При совершении такой сделки у продавца возникает обязательство по уплате в бюджет подоходного налога. При этом организация-покупатель признается налоговым агентом и в соответствии с нормами налогового законодательства обязана исчислить и перечислить в бюджет сумму подоходного налога за продавца.
Применение налоговых вычетов — право плательщика
Налоговое законодательство предоставляет возможность оптимизировать налоги в данной ситуации путем уменьшения налоговой базы при применении налоговых вычетов. В соответствии со ст. 166 Особенной части НК при исчислении подоходного налога плательщики имеют право на применение имущественного налогового вычета:
— либо в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением и (или) отчуждением отчуждаемого объекта;
— либо в фиксированном размере, равном 10 % общей суммы подлежащих налогообложению доходов, полученных от реализации объекта.
Следует учитывать, что применение имущественных вычетов является правом плательщика и реализуется по его волеизъявлению. Плательщик может применить только один из предусмотренных видов вычетов.
Кто и какие вычеты предоставляет
Поскольку сам плательщик подоходный налог не исчисляет и не уплачивает, применять имущественный налоговый вычет может по его заявлению либо налоговый агент (организация-покупатель), либо налоговый орган.
Налоговый агент может предоставлять вычет только в размере 10 % общей суммы подлежащих налогообложению доходов в течение налогового периода (то есть при перечислении стоимости недвижимости продавцу).
Налоговый же орган может по выбору плательщика предоставить ему вычет как в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, так и в размере 10 % общей суммы подлежащих налогообложению доходов. Однако применение налоговым органом имущественных вычетов возможно только при подаче плательщиком налоговой декларации по окончании налогового периода (то есть по истечении календарного года). При этом плательщик несет бремя инфляционных рисков, а также упущенную выгоду от потери стоимости денег во времени (ведь, имея возможность пользоваться перечисленной в бюджет суммой, плательщик мог как минимум получать доходы от размещения денег на депозите).
Можно ли «заменить» один вычет другим?
Сумма фактически произведенных расходов продавца на приобретение недвижимости, как правило, значительно больше 10 % цены объекта: экономически более целесообразным является выбор именно этого вида вычета. Однако применить вычеты по фактическим расходам возможно только по истечении календарного года. Если сделка совершается в конце календарного года, близко к периоду подачи декларации, то риски и потери также незначительные. А что делать, если сделка была совершена в начале текущего года?
В такой ситуации необходимо применять вычет в размере 10 % общей суммы договора у налогового агента, а затем по истечении календарного года представить в налоговый орган налоговую декларацию, справку о доходах, исчисленных и удержанных суммах подоходного налога и документы, подтверждающие фактически произведенные расходы на объект, с целью перерасчета подоходного налога с учетом вычета уже в сумме фактических расходов.
Однако формулировка ст. 166, 167 НК на практике вызывает сомнения у бухгалтеров организации-покупателя: не будет ли идти речь о предоставлении двух разных видов вычетов, что прямо противоречит требованиям законодательства?
На данный момент можно утверждать, что в работе налоговых органов сложилась многолетняя практика, которая предусматривает перерасчет подоходного налога. То есть продавец может применить вычет в размере 10 % цены объекта, «сэкономив» определенную сумму на налоге, а затем по окончании года при подаче декларации потребовать «перерасчета» налогов, применив вычет в размере фактически произведенных расходов продавца на приобретение недвижимости.
При этом перерасчет не будет предусматривать применение двух видов вычетов (что, как уже было отмечено, законодательству не соответствует): один вычет перекроет другой и суммы налогов будут при этом пересчитаны.
Согласно подп. 1.5.1 п. 1 ст. 154 НК к доходам, полученным от источников в Республике Беларусь и (или) от источников за пределами Республики Беларусь, относятся доходы, полученные от отчуждения недвижимого имущества, в том числе предприятия как имущественного комплекса (его части), находящегося на территории Республики Беларусь.
Подпунктом 1.2 п. 1 ст. 166 НК предусмотрено, что при определении размера налоговой базы плательщик имеет право применять имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на приобретение (отчуждение) имущества в порядке, установленном ст. 167 НК.
Вместо получения имущественного налогового вычета в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов плательщики имеют право применить имущественный налоговый вычет в размере 10 % общей суммы доходов, подлежащих налогообложению, полученных от реализации такого имущества.
Справочно.
Согласно п. 3 ст. 166 НК имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов предоставляется по выбору плательщика:
— в течение налогового периода налоговым агентом, являющимся источником выплаты дохода этому плательщику за возмездно приобретенное у него имущество, в размере 10 % от общей суммы доходов, полученных от реализации имущества;
— при подаче им в налоговый орган налоговой декларации по окончании налогового периода с представлением справки о доходах, исчисленных и удержанных суммах подоходного налога, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.
Имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов предоставляется налоговым органом при подаче плательщиком налоговой декларации на основании документов, указанных в части первой п. 5 ст. 167 НК (копии кредитного договора, договора займа, лизинга, долевого строительства, квитанций, платежных инструкций и др.).
На практике определенной проблемой является отсутствие специальной регламентации в налоговом законодательстве случаев «перерасчета» подоходного налога. Однако необходимо отметить, что сформировавшаяся практика не противоречит действующим нормам.
Утвержденная постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.12.2010 № 100 форма налоговой декларации (расчета) по подоходному налогу с физических лиц предусматривает возможность перерасчета подоходного налога при применении плательщиком имущественного налогового вычета, поскольку в п. 6 раздела I «Сведения о наличии права на налоговые вычеты» в подстрочном комментарии отмечено, что сумма выбранного плательщиком вычета указывается «цифрами и прописью без учета сумм, на которые такой вычет был предоставлен налоговым агентом».
При этом в случае отсутствия подтверждающих документов соответствующий вычет может быть предоставлен на основании имеющихся в налоговом органе сведений.
Таким образом, даже если плательщик воспользовался вычетом в размере 10 % общей суммы доходов, подлежащих налогообложению при получении доходов от налогового агента, он также имеет право с целью перерасчета подоходного налога с учетом вычета в сумме фактических расходов по окончании календарного года представить в налоговый орган налоговую декларацию, справку о доходах, исчисленных и удержанных суммах подоходного налога и документы, подтверждающие фактические произведенные расходы на приобретение возмездно отчуждаемого имущества.
